Prof. Dr. Atila BAĞRIAÇIK
Ar-Ge, Yenilik ve Tasarım Hibe Fonları,
Tasarım/Ar-Ge Merkezi Uygulayıcısı, YMM
09/08/2023
1)AR-GE MERKEZİNİN KURULMASINDA TEMEL KAVRAM OLARAK THS’NİN ÖNEMİ
Aşağıdaki THS/TRL (TECHNOLOGY READINESS LEVELS/TEKNOLOJİ HAZIRLIK SEVİYELERİ) kavramına göre THS1’den THS9’a kadarki faaliyetleri Ar-Ge projelerinde tanımlamak gerekiyor. İş paketleri olarak bunlardan THS1-4 Kavram Geliştirme, THS5-6 Tasarım ve Doğrulama, THS7 Prototip İmalat ve Montaj, THS8-9 Testler ve Validasyon Değerlendirmesi.
THS’nin dökümü :
THS 1 -Temel prensiplerin gözlenmesi,
THS 2 -Teknoloji konseptinin formüle edilmesi,
THS 3 – Konseptin deneysel kanıtlanması,
THS 4 – Laboratuvar seviyesinde teknolojinin geçerliliğinin onaylanması,
THS 5 – Bütün ya da bileşenler itibariyle prototipin bilgisayar ortamında tasarımının onaylanması,
THS 6 – Prototipin ya da pilot tesisin çalışma ortamına benzetilmiş ortamda denenmesi,
THS 7 – Prototipin ya da pilot tesisin gerçek çalışma ortamında denenmesi,
THS 8 – Prototipin ya da pilot tesisin test edilmesi,
THS 9 – Prototipin ya da pilot tesisin gerçek imalat şartlarında geçerliliğinin kanıtlanması ve ön ticari prototip.
FRASCATİ’YE GÖRE AR-GE KRİTERLERİ;
AR-GE PROJELERİNİN KARŞILAMASI GEREKEN BEŞ KRİTER YA DA ÖZELLİK
– YENİ (NOVEL),
– YARATICI(CREATIVE),
– BELİRSİZ (UNCERTAIN),
– SİSTEMATİK(SYSTEMATIC),
– TRANSFER EDİLEBİRLİK VE/VEYA TEKRAR ÜRETİLEBİLİRLİK (TRANSFERABLE AND /OR REPRODUCIBLE).
OSLO KILAVUZUNA GÖRE YENİLİK;
– Yenilik ya da İnovasyonun tanımını 2018 Oslo Manual (Kılavuz)un 299.paragrafında; işletmenin bir önceki ürün ya da prosesinden (ya da kombinasyonundan) yeni ya da önemli derecede iyileştirilmiş olarak farklılaşarak, yeni ürünün ilk defa istenilen kullanıcıya sunulması ya da süreç iyileştirmesinin ilk defa işletmenin bünyesinde bizzat kullanılması şeklinde tanımlanmıştır.
2) AR-GE MERKEZİ OPTİMAL PERSONEL SAYISI
Ar-Ge Merkezinde ortalama 7-8 arası Araştırmacı (Mühendis), 10-11 Teknisyen (Meslek lisesi ve meslek yüksek okulu mezunu) ile teknik kadronun %10 unu aşmayan iki destek personel (muhasebeci, satın almacı ve pazarlamacı gibi) olmak üzere 20-21 personel yeterli. Personel başına en az 10 m2 olmak üzere örneğimizdeki 21 personel için 210 m2 ofis ve laboratuvar lokasyon olarak gerekiyor, giriş çıkışlar turnike ya da kartlı vb ile kayıt için kamera uygun.
3) TAM ZAMAN EŞDEĞER AR-GE PERSONELİ SAYISININ HESABI
Ar-Ge merkezi için en az 15 tam zaman eşdeğer Ar-Ge personel sayısının olması gerekiyor. Bunun hesabı için, Ar-Ge merkezi bünyesinde bulunduran işletmenin Üçer aylık geçici vergilendirme dönemleri esas alınır.
Örnek: Ar-Ge merkezinde 3 aylık geçici vergi döneminde;
10 kişi 28’er gün = 280 × 3 = 840 gün.
8 kişi 25 gün = 200 x 3 = 600 gün
3 kişi de 20 gün = 60 × 3 = 180 gün
olmak üzere merkezde toplam 21 personel çalışıyor (günde pazartesi-cuma 9 saat yada pazartesi –cumartesi 7,5 saat, haftada 45 saat normal çalışma süresi). Aylık toplam 350 gün, 3 aylık 1.620 gün çalışılıyor, 90’a bölersek 18 tam zaman eş değer Ar-Ge personel sayısı bulunur ve sorun yoktur. Önemli olan 15’in altına düşmemesidir. Bu sayının firma tarafından devamlı kontrol edilip ilgili belgelerin muhafaza edilerek yapılacak denetimlerde bu hususun tevsik edilmesi gerekir.
– Kanunda öngörülen şartları taşıdıklarına ilişkin tespitler en geç Bakanlıkça üç yıllık süreler itibarıyla yapılır.
– Örneğimize göre kısmi çalışma yapan tam zamanlı ar-ge personelinin stopaj, SGK teşviki çalıştığı güne göre hesaplanır, ar-ge dışındaki zamana ait ücret giderleri diğer ilgili faaliyet giderlerinde gösterilir.
– Ortalama alındığı için üç ayın herhangi bir ayında 15’nun altında kalınabilir, önemli olan 3 aylık ortalamada 15’nun altına düşmemek.
– Tam zamanlı olarak çalışanların hak kazanılmış hafta tatili ve yıllık ücretli izin süreleri ile 17/3/1981 tarihli ve 2429 sayılı Ulusal Bayram ve Genel Tatiller Hakkında Kanunda belirtilen tatil günlerine isabet eden ücretler de bu teşvik kapsamında değerlendirilir. Haftalık kırk beş saatin üzerindeki ve ek çalışma sürelerine ilişkin ücretler bu teşvikten faydalanamaz. Ar-Ge faaliyetlerinde kısmi zamanlı olarak çalışan personelin hak kazanılmış hafta tatili ve yıllık ücretli izin süreleri ile 2429 sayılı Kanunda belirtilen tatil günlerine isabet eden ücretleri gelir vergisi stopaj teşvikinin uygulamasında dikkate alınmaz.
AR-GE MERKEZİ UYGULAMASINDA EDİNDİĞİMİZ BAZI TECRÜBELER
– Merkezde geçen saati güne çevirmek için, 7,5 saate bölüyoruz (haftalık çalışma 6 gün, günlük 7,5 saat, haftalık 45 saat). Örneğin merkezde geçen süre 155 saat, 155: 7,5= 20,66 yani 20 gün, geri kalan normal süre. Buna göre brüt ücret oranlanıyor (firma haftada 5 gün (pazartesi – cuma) ve günde 9 saat hesabıyla merkezde geçen aylık toplam saatin 9 saate bölünmesi ile gün sayısı elde edilir, küsuratlar dikkate alınmaz).
– Bordrolar Ar-Ge/ ve normal ücret diye ayrı ayrı yapılıyorsa, münhasıran Ar-Ge personeli için yapıldığından Ar-Ge bordrosu damga vergisinden istisna, tek bordro yapılıyorsa bizim yorumumuz ayrıştırma yapılamayacağından damga vergisine tabi.
– Biz danışmanlar, firmalarla yaptığımız Ar-Ge Merkezi sözleşmeleri münhasıran Ar-Ge çalışması olduğundan (TÜBİTAK gibi) damga vergisine tabi değil.
4) MERKEZ DIŞINDA GEÇİRİLEN SÜRELER
– Merkez dışında aşağıdaki konularda geçirilen süreler, devam etmekte olan Ar-Ge projeleriyle ilişkilendirilmek suretiyle Bakanlık portalına girilip onaylanmak suretiyle, merkezde geçen süreler olarak kabul edilir:
a) Laboratuvar, analiz, test ve deney çalışmaları.
b) Diğer Ar-Ge veya tasarım merkezlerinde yapılan çalışmalar.
c) Saha araştırması.
ç) Prototip geliştirmeye yönelik faaliyetler.
d) Projelerde görev alan personel ile sınırlı olmak kaydıyla bilimsel içerikteki etkinlikler.
SON GÜNCELLEMEDE;
20 Nisan 2023 tarihinde 7103 sayılı Cumhurbaşkanı kararı ile; Ar-Ge ve Tasarım Merkezlerinde yürütülen faaliyetler ile Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu kapsamında Bölge sınırları içinde yürütülen faaliyetlerin, uzaktan çalışmayla yürütülmesi amacıyla 01.04.2023 tarihinden 31.12.2023 tarihine kadar dikkate alınacak uzaktan çalışma oranın bilişim personeli için %100, diğer personel için %75 olacağı bildirilmiştir.
– Burada önemli olan uygun ar-ge projeleri bulup onaylatılarak dışarıda geçen süreleri iş paketleri ile örtüştürmektir. Ayrıca muhasebe kayıtlarının doğru yapılması esastır.
– Tecrübemize göre ar-ge merkezi başvurusu yapılırken ve sonrasındaki süreçte devam eden projelerin sayısının ortalama 10 civarında olması uygundur. Ar-Ge Merkezi Belgesinin süresi 3 yıl olup, sonrasında uzatma söz konusu olduğu dikkate alınarak bu süre içinde firmanın yeni ar-ge projelerini sisteme girerek onaylatması mümkün.
5) FİRMANIN OLASI KAZANCI
– Ar-Ge merkezinde; personelin muhtasar vergisine %80-95 arası stopaj istisnası, SGK işveren payının yarısına muafiyet ile ar-ge projeleri için yapılan harcamaların geçici vergi ile kurumlar vergisi beyannamesinde vergi matrahından %100 Ar-Ge indirimi uygulaması şeklinde vergisel avantajları vardır. Ayrıca biten ar-ge projelerinin harcama ve giderleri için haklar ya da bünyede kullanılmak üzere süreç makine-teçhizat-yazılım-donanım oluşmuşsa aktifleştirme yoluyla örneğin 5 yıllık sürede amortisman gideri de kardan düşülür.
– Deneyimlerimize göre başvuruda üç yıllık ruhsat süresi için 10’nun altına düşmeyen ar-ge projeleri için yıllık toplam harcama ve gider toplamı 10 milyon TL civarında olabileceğini varsayarak; firmanın olası kazançlarını aşağıdaki şekilde örnekleyebiliriz.
– 10 milyon X %25 vergi oranı ile ortalama 2,5 milyon kurumlar vergisi avantajı,
– 20-21 personele ait SGK işveren prim payının yarısı ile (yani genelde %7,75) ve stopaj istisnası desteği (teknisyen ve mühendisler için %80, yüksek lisansı bitirenler için %90, doktoralı için %95) yıllık yaklaşık 1 milyon TL (ortalama maaş 20 bin varsayımı ile),
– Projesi biten 5 milyon Ar-Ge harcamasının aktifleştirilerek 5 yılda amortisman yoluyla itfası ile yıllık yaklaşık 250 bin TL vergi avantajı
– Böylece toplam firmaya yıllık yaklaşık 3 milyon 750 bin TL yada aylık 312.500 bin TL civarında menfaat sağlanmaktadır. Bu bağlamda merkez vergisel teşvikler yanında TÜBİTAK projeleri vererek hibelerden de yararlanabilmektedir.
6) AR-GE MERKEZİ %2 YATIRIM YÜKÜMLÜLÜĞÜ
03.02.2021 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 7263 sayılı Kanununla Ar-Ge Merkezlerinde yararlanılan istisnanın %2’si minimum 1 milyon maksimum 20 milyon dolayında olması halinde bulunan meblağın GSYF (Girişim Sermayesi Yatırım Fonu)’na yatırma ya da GSYO (Girişim Sermayesi Yatırım Ortaklıkları)’na veya Teknopark Kuluçka merkezlerindeki girişimlere sermaye olarak koyma yükümlülüğü getirilmiştir.
7) SİPARİŞE DAYALI AR-GE PROJESİ
– Ar-Ge merkezi başvuru formatında tanımlanan projelerden fikri mülkiyet hakkı müşteriye ait olarak sipariş üzerine ar-ge projesi olması halinde, sipariş öncesi numune çalışma masraf ve giderleri fatura edilip yurt içi müşteri olması durumunda fatura bedelinin %50:50 oranında, yurt dışı olması durumunda faturanın tamamı %100’ü Ar-Ge indirimi olarak vergi matrahından düşülür. Böylece merkez, sadece kendi ihtiyacı için değil aynı zamanda piyasaya da çalışan kar merkezi haline dönüşerek ekonomiye ve topluma önemli teknolojik katkı sağlıyor.
8) PERFORMANS KRİTERLERİ
10.01.2023 tarih 32069 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan 09.01.2023 tarih 6652 sayılı Cumhurbaşkanı Kararları Ar-Ge veya tasarım merkezlerinde Ar-Ge ve yenilik veya tasarım harcamalarının kazancın tespitinde indirim konusu yapılması hakkında,
“…. Aşağıda belirtilen göstergelerden herhangi birinde bir önceki yıla göre en az yüzde yirmi artış sağlayan Ar-Ge veya tasarım merkezlerinde, o yıl yapılan Ar-Ge ve yenilik veya tasarım harcamalarının bir önceki yıla göre artış tutarının %50’si, 31/12/2028 tarihine kadar, 13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunun 10 uncu maddesine göre kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılır.
a) Ar-Ge veya tasarım harcamasının toplam ciro içindeki payı,
b) Tescil edilen ulusal veya uluslararası patent sayısı,
c) Uluslararası destekli proje sayısı,
ç) Ar-Ge merkezlerinde lisansüstü dereceli araştırmacı sayısının toplam Ar-Ge personeli sayısına oranı,
d) Tasarım merkezlerinde lisansüstü dereceli tasarımcı sayısının toplam tasarım personeli sayısına oranı,
e) Ar-Ge merkezlerinde toplam araştırmacı sayısının toplam Ar-Ge personeli sayısına oranı,
f) Tasarım merkezlerinde toplam tasarımcı sayısının toplam tasarım personeli sayısına oranı,
g) Ar-Ge veya tasarım faaliyeti sonucu ortaya çıkan yeni ürünlerden elde edilen cironun toplam ciroya oranı.”
Kaynak: https://www.resmigazete.gov.tr/eskiler/2023/01/20230110.pdf
9) GENEL GİDERLER VE HİZMET ALIMLARI
– Ar-Ge merkezlerinin kira, su, enerji, bakım-onarım, haberleşme, nakliye giderleri ile bu merkezlerde kullanılan makine ve teçhizata ilişkin bakım ve onarım giderleri gibi bu merkezlerde yürütülen faaliyetin devamlılığını sağlamak için yapılan giderleri kapsar.
– Ar-Ge, yenilik faaliyetlerine ilişkin sigorta giderleri, kitap, dergi ve benzeri bilimsel yayınlara ait giderler de bu kapsamdadır. Ancak, büro ve kırtasiye gibi sarf malzemelerine ilişkin giderler bu kapsamda değerlendirilmez.
– Ar-Ge merkezlerine ilişkin olarak hesaplanan kira veya amortisman, su ve enerji giderleri hariç olmak üzere çeşitli kıstaslara göre ortak genel işletme giderleri üzerinden hesaplanacak paylar bu kapsamda değerlendirilmez.
– Yönetmeliğe göre, normal bakım ve onarım giderleri hariç olmak üzere, ar-ge faaliyetleriyle ilgili olarak işletme dışında yerli veya yabancı diğer kurum ve kuruluşlardan alınan; mesleki veya teknik destek, test, laboratuvar ve analiz hizmetleri ile bu mahiyetteki diğer hizmet alımları kapsamında yapılan ödemelerdir. Bu şekilde alınan hizmetlere ilişkin harcamalar, proje kapsamında gerçekleştirilen toplam harcama tutarının yüzde ellisini geçemez.
– Geçerse; Sadece kabul edilen %50’lik kısmı 263 hesaba Ar-Ge gideri olarak kaydı yapılıp, aşan kısım ilgili diğer gider hesaplarında gösterilir.
10) AR-GE MERKEZİ İÇİN KDV İSTİSNASI
Ar-Ge Merkezi altyapısı için ihtiyaç olan makine ve teçhizat, laboratuvar ve test cihazları alımında KDV İstisnasından yararlanmak için bağlı olunan vergi dairesinden alınacak “istisna belgesi” alıp tedarikçiye ibraz edilmesiyle KDV’den istisna sağlanmaktadır.
Ar-Ge merkezi için kullanılmak üzere aşağıdaki listede yer alan 12 haneli makine ve teçhizatın yerli ve ithal tedariki halinde KDV’den muafiyet sağlanması ile faydalı ömür sürelerinin yarısı dikkate alınmak suretiyle amortisman hesaplanarak amortisman giderlerinin yüzde yüz arttırılması.
http://www.resmigazete.gov.tr/eskiler/2018/05/20180525-11.htm
http://www.gib.gov.tr/node/130524
21.12.2022/6583 Nolu Cumhurbaşkanı Kararı ile Katma Değer Vergisi Kanunu’nun Geçici 39’uncu maddesinde yer alan istisna uygulama süresi 31/12/2024 tarihine kadar uzatılmıştır.
5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun kapsamındaki Ar-Ge ve tasarım merkezlerinde, ve 6550 sayılı Araştırma Altyapılarının Desteklenmesine Dair Kanun kapsamındaki araştırma laboratuvarlarında Ar-Ge, yenilik ve tasarım faaliyetlerinde bulunanlara, münhasıran bu faaliyetlerinde kullanılmak üzere yapılan yeni makine ve teçhizat teslimlerinde KDV istisnasının uygulanma süresi, Cumhurbaşkanı’na verilen yetki uyarınca, 31/12/2024 tarihine kadar uzatıldı.
11) VERGİ, RESİM VE HARÇLAR
– Doğrudan Ar-Ge ve yenilik veya tasarım faaliyetlerine ilişkin olan ve gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınabilen vergi, resim ve harçları ve bu faaliyetlerin yürütüldüğü taşınmazlar için ödenen vergiler ile benzeri vergi, resim ve harçları kapsar.
– Vergi resim ve harçlarla ilgili olarak örneğin motorlu taşıtlar vergisi (MTV) bir vergi olmasına rağmen bazı araçların bu arada binek otomobillerinin MTV’si kanunen kabul edilmeyen gider olduğundan, ar-ge gideri olarak dikkate alınmaz.
12) PERSONEL TAŞIMA VE YEMEK GİDERLERİ
– Personel Taşıma giderleri ile işyerinde verilen yemek giderleri stopaja tabi brüt ücret içinde yer almadığından stopaja tabi ücret gideri olarak kabul edilmediği gibi, Ar-Ge indiriminde de ücret gideri olarak kaydedilmemeli, Ar-Ge indirimine tabi genel gider olarak kaydedilmelidir.
– Yönetmelikte genel gider olarak belirtilen nakliye gideri, malzeme maliyetine dahil edilmemişse genel gider sayılır, malzeme maliyetine dahil edilmişse, genel gider olmaktan çıkarak sarf edilen malzemenin maliyetinin içinde yer almış olur.
13) AR-GE MUHASEBESİ
– AR-GE Muhasebesinin mevcut muhasebe sistemi içerisinde ayrı bir alt sistem olarak bağımsız şekilde yapılandırılması ve bu yolla mali teşviklerin sıhhatli olarak yürütülmesi sağlanmalıdır. Bize göre Ar-Ge muhasebesinin tali hesaplarının aşağıdaki şekilde olması uygundur:
750.10 Ar-Ge Merkezi Personel Giderleri
750.10.001 Ödenecek Net Ücret
750.10.002 %15 Sigorta Primleri İşçi Hissesi
750.10.003 Terkinler Sonrası Ödenecek Vergi
750.10.004 %7,75 Sigorta Primi İşveren Hissesi
750.10.005 %2 İşsizlik Sigortası İşveren Hissesi
750.10.006 SGD Primi
750.20 Malzeme Sarfları
750.20.001 xxxx
750.20.002 xxxx
750.30 Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler
750.30.001 Diğer giderler olarak yazılmaz, gider isimleri yazılacak
750.30.002 Personel Taşıma Giderleri Ar-Ge indirimi kapsamında gider değildir.
750.40 Genel Giderler
Yönetmelikte belirtilen giderlere ait tali hesaplar isim isim açılacak.
(Hangilerine ait gider olursa o tali hesap kullanılmak üzere).
14) NAZIM HESAPLAR
– Faydalanılan Ar-Ge indirimi ve devreden Ar-Ge indiriminin firma kayıtlarında yer alarak belgelenmesi gerekir, bunun için nazım hesaplar kullanılabilir. Devreden Ar-Ge indirimi yıllık olarak endekslenir. Geçici dönemlerde Ar-Ge indirimi vergi matrahından indirilmeyebilir, indirilmediği takdirde hak kaybına uğranılmaz, yıl sonunda tamamı indirilebilir. İndirilemeyen ve dolayısıyla devreden Ar-Ge indirimi bulunursa endekslenmiş tutarıyla Kurumlar Vergisi beyannamesinin ilgili satırında ve beyanname eki bildirim tablosunda gösterilmesi gerekir.
15) AKTİFLEŞTİRME VE İTFA ŞEKİLLERİ
– Ar-Ge harcama ve giderleri aktifleştirilecektir diye doğrudan doğruya 263 nolu Araştırma ve Gelişme Giderleri kebir hesabına kaydedilmemelidir. Önce 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabına kaydedilip, 751 nolu hesapla 263’e yansıtılmalıdır. Proje tamamlandığında 750 ile 751 hesaplar ters madde ile kapatılmalıdır.
263 de tamamlanıp birikmiş olan harcama bir gayri maddi hak olarak sonuçlanmışsa,5 yılda ayrılacak amortismanlarla itfa edilir. Yıllık amortisman payı önce yine 750 hesaba kaydedilir, 751 yansıtma hesabıyla 630 araştırma ve geliştirme hesabına atılır. Dolayısıyla yıl sonunda da 630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesap bakiyesi 690 Dönem Karı veya Zararı hesabına aktarılarak kapatılır. Şayet 263 hesapta biriken harcamalardan oluşan gayri maddi hak için patent ya da faydalı model alınmışsa, 260 haklar hesabına alınır ve bu hesaptan yine 5 yıl amortisman yoluyla itfa edilir. İtfa edilmesinde yine 750, 751 ve 630 hesaplar kullanılır. Gayri maddi hak için incelemeli patent ya da olumlu raporlu faydalı model belgesi alınmış ise, bunların satışından elde edilen kazancın %50 si kurumlar vergisinden istisna olup, belgenin devredilmesi halinde KDV’den de istisnadır.
– Bu gayri maddi hak satılırsa, bedeli 602 diğer gelirler hesabına kaydedilmelidir, 263 ya da 260 hesap tutarı 623 Diğer Satışların Maliyeti hesabına taşınmalıdır. Gayri maddi hak kiralanırsa, kira bedeli 602 hesaba kaydı yapılırken, 268 Birikmiş Amortisman Hesabında takip edilecek, ayrılan amortisman tutarları 622 nolu hizmet maliyeti hesabına kaydedilmelidir.
– 263 hesapta fiziki iktisadi bir kıymet elde edilmişse ve süreçte kullanılacak ise 253 Tesis, Makine ve Cihazlar hesabına aktarılarak kendine uyan ekonomik ömrüne göre amortisman ayrılır. Eğer satılması öngörülmüşse örneğin 256 Diğer Maddi Duran Varlıklar hesabına aktarılarak, satıldığında bu hesaptan çıkarılır.
16) AR-GE PROJESİNİN GERÇEKLEŞMEMESİ
– Yönetmeliğe göre herhangi bir zorunlu nedenle Ar-Ge projesinin gerçekleşmemesi halinde harcamaların tamamı bir defada gider yazılır, ancak daha önceki dönemlerde uygulanan Ar-Ge indirimi, stopaj ve SGK teşvikleri geçerlidir, geriye dönülerek bu konuda müeyyide uygulanmaz.
AR-GE YÖNETMELİĞİ
https://www.resmigazete.gov.tr/eskiler/2016/08/20160810-7.htm
